关于建设工程施工合同中，对税费由谁承担没有约定或者约定的合同总价为含税价时，税款由发包人还是承包人承担？

本所律师结合有关法律法规及裁判案例进行分析，并总结司法裁判，对于上述问题，多数法院的观点为：建设工程施工合同中对税费由谁承担没有约定时，税款应当由承包人自行承担；约定的合同总价为含税价时，税款同样亦由承包人自行承担。

结合《中华人民共和国税收征收管理法》第二十一条以及《中华人民共和国发票管理办法》第十九、二十条的规定以及参考相关判例，我们认为建设工程施工合同中，对税费由谁承担没有约定或者约定的合同总价为含税价时，税费应当由承包人承担。

首先，双方签订的合同对税费由谁承担没有约定时，依据税收征收管理法以及发票管理办法之相关规定，开具发票应是收款方的法定义务。在建设工程施工合同中，承包人作为收款方，应当承担开具发票的义务，故税款应由承包人承担。

其次，双方签订的合同中约定的合同价款为含税价时，我们认为，合同约定的工程价款即应已包含了承包人在收取价款时应一并收取的税费，即合同约定的工程价款宜视为含税价，发包人无需另行支付税费，且承包人应就所收工程款向发包人开具发票。

（一）《中华人民共和国税收征收管理法》第二十一条：“税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。  

单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。  

发票的管理办法由国务院规定。”

（二）《中华人民共和国发票管理办法》第十九条：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。”

（三）《中华人民共和国发票管理办法》第二十条：“所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。”

（一）河南广泰建工集团有限公司介休分公司、侯会增与河南广泰建工集团有限公司介休分公司、侯会增等建设工程施工合同纠纷申请再审民事裁定书（2015）民申字第2961号

最高人民法院认为：关于涉案工程是否为固定价款结算工程的问题。通洲煤焦集团与广泰介休分公司签署的《安达煤业公司综合调度楼建设施工合同》第四条约定，合同总价暂定人民币壹仟叁佰捌拾捌万元（13880000元），单价为1400元／㎡，局部超过6米按1680元／㎡（包工包料，含断桥铝型材料门窗及屋面轻钢复合型材，含税款及电费）。待工程竣工验收合格后该项目价款按实际建筑面积结算。

关于增值税的负担问题。《施工合同书》第一条第六项“合同价款”约定，侯会增上交广泰介休分公司12%管理费（含税金），即税金已包含在支付给广泰介休分公司的各项管理费中，应由广泰介休分公司负责缴纳。双方并未约定税金的性质是增值税、建筑税亦或其他税种。广泰介休分公司主张增值税不应由其承担，没有事实与法律依据，本院不予支持。

（二）中铁十二局集团有限公司、中国铁路青藏集团有限公司建设工程施工合同纠纷二审民事判决书（2019）最高法民终274号

最高人民法院认为：关于应否扣减税金4386497.45元的问题中铁十二局上诉主张，双方约定的合同金额128636288.8元中有3.41%的税金共计4386497.45元，应由翔龙公司承担并在其工程款中扣除。本院认为，根据中铁十二局与翔龙公司签订的《建设工程施工合同》，合同实行固定总价，该总价中包含了人工、材料、机械及承包方管理费、利润、税金等与合同施工相关的所有费用。尽管该《建设工程施工合同》被依法认定为无效，但根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二条规定，翔龙公司有权在承包工程竣工验收合格后请求参照合同约定支付工程价款。因双方约定的合同价款为含税价，并未约定税金由中铁十二局代扣代缴，中铁十二局亦未提供证据证明其实际代翔龙公司缴纳了税款，其上诉请求在翔龙公司的工程款中扣减税金，事实和法律依据不足，本院不予支持。

（三）贵州西园建设工程有限公司、万山区鱼塘侗族苗族乡人民政府确认合同有效纠纷二审民事判决书（2020）黔06民终1282号

贵州省万山区人民法院认为：缴纳税款是纳税人的法定义务。本案中，西园公司中标鱼塘乡生态异地扶贫搬迀工程（二标段）后，双方在签订《建设工程施工合同》即中标合同时没有约定开具发票的税费由谁负担，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第二十一条第二款“单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。”、《中华人民共和国发票管理办法》第十九条“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。”、第二十条“所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。”的规定，开具发票应是西园公司的法定义务，双方在中标合同中没有明确约定开具涉案工程发票的税款由鱼塘乡政府承担时，依法应当由西园公司自行承担，而双方在签订中标合同后再次签订《补充协议》，约定涉案税收由鱼塘乡政府承担的内容，导致涉案工程价款明显增加，其性质属于对原中标合同的实质内容进行变更，违反了《中华人民共和国招标投标法》第四十六条“招标人和中标人应当自中标通知书发出之日起三十日内，按照招标文件和中标人的投标文件订立书面合同。招标人和中标人不得再行订立背离合同实质性内容的其他协议。”和《中华人民共和国招标投标法实施条例》第五十七条第一款“招标人和中标人应当依照招标投标法和本条例的规定签订书面合同，合同的标的、价款、质量、履行期限等主要条款应当与招标文件和中标人的投标文件的内容一致。招标人和中标人不得再行订立背离合同实质性内容的其他协议。”的规定，根据《中华人民共和国合同法》第五十二条第（五）项“有下列情形之一的，合同无效：违反法律、行政法规的强制性规定。”的规定，双方签订的《补充协议》关于税收由鱼塘乡政府负担的内容因违反法律法规的强制性规定而无效，故对西园公司要求确认其有效的诉讼请求，不予支持。

贵州省铜仁市中级人民法院认为：本案中，双方依照招投标文件签订的书面《建设工程施工合同》，并未约定开具发票的税费由谁负担，而后来签订的《补充协议》却约定税费由鱼塘乡政府承担，该协议系对中标合同价款的实质变更，背离了中标合同的实质性内容，违反了法律法规的效力性强制性规定，应属无效协议。一审法院作出“双方签订的《补充协议》关于税收由鱼塘乡政府负担的内容因违反法律法规的强制性规定而无效，故对西园公司要求确认其有效的诉讼请求，不予支持。”的判断及处理并无不当，西园公司所持“双方签订的《补充协议》合法有效”的上诉理由不能成立，本院不予采纳。关于一审程序是否违法的问题。本院认为，判断《补充协议》是否有效的关键在于税费承担的约定是否违反法律法规的强制性规定，一审法院将“税收由鱼塘乡政府负担的内容”用括号予以标注，并未实质变更西园公司的诉讼请求，程序合法。西园公司所持“一审判决擅自改变上诉人的诉讼请求，将其变更为确认《补充协议》中税收由被告承担的内容有效。”的上诉理由不能成立，本院不予采纳。

（四）百盛联合建设集团有限公司与青海亿铭塑化科技有限公司、谢志光建设工程施工合同纠纷二审民事判决书（2018）青01民终10号

青海省西宁市中级人民法院认为：本案中，双方当事人争执的焦点问题是合同的单价问题，根据双方当事人于2012年3月30日签订的《建设工程施工合同》第一部分第五项之约定与双方认可的《结算付款依据》及2012年10月15日《百盛公司催款报告》可以相互佐证，证明涉案工程单价为每平方米680元。2012年2月22日百盛公司出具的报价单上虽载明含税并开发票报价为每平方米797元，但该报价并非双方协议确定的单价，不能视为合同内容。通常建设工程单价是指完成建筑工程单位工程量所耗用的直接工程费、间接费、企业利润和税金四部分费用的总和。因此，应认定涉案合同价款中包含税金。收款方百盛公司开具含税发票属于国家法律的强制性规定，又鉴于涉案主要工程款已按每平方米680元履行，在双方对该价款是否含税无明确约定的情况下，应依据通常的交易习惯和税法规定认定每平方米680元为含税单价。故百盛公司关于”工程含税单价应按报价单载明的每平方米797元计算”的上诉理由缺乏事实和法律依据，不应支持，应予驳回。结合双方认可的《结算付款依据》，本案的总工程款为8020000元，一审期间，双方在该《结算付款依据》的基础上对剩余工程款进行了重新核算，据该核算结果，亿铭公司当庭认可百盛公司已支付工程款总计783.17万元，亿铭公司在上诉状中亦认可该金额，二审应予确认。故一审判决亿铭公司支付百盛公司剩余工程款188300元并无不当。